Бухгалтерський облік біологічних активів, сільгосппродукції змінено. Нижче розглянемо найсуттєвіше.

Зміни до стандартів обліку

Наказом № 119 (Наказ Мінфіну від 21.04.2022 р. № 119 «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку», зі змінами і доповненнями, внесеними наказом Мінфіну від 12.05.2022 р. № 138) внесені зміни до:

• – НП(С)БО 7;
• – НП(С)БО 30;
• – Інструкції № 291 (Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена Наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291).

В п. 3 Наказу № 119 зазначено, що він набирає чинності з дня його офіційного опублікування. На момент підготовки цієї статті Наказ ще не опубліковано. Але, очевидно, це станеться найближчим часом. Отже, зміни в обліку біологічних активів, сільгосппродукції набудуть чинності також з моменту опублікування Наказу № 119.

Тварини і багаторічні насадження, які обліковуються у складі ОЗ

Згідно із змінами до Інструкції № 291:

• – на субрахунку 107 «Тварини» ведеться облік тварин, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю;
• – на субрахунку 108 «Багаторічні насадження та плодоносні рослини» ведеться облік багаторічних насаджень, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю, а також плодоносних рослин.

Тобто, на цих субрахунках не ведеться облік тварин, багаторічних насаджень, які пов’язані із сільськогосподарською діяльністю.

Щоправда, так було і до внесення змін. Тому в цій частині нововведення косметичні.

Саджанці, насіння і корми

Завдяки змінам до Інструкції № 291 на субрахунку 208 «Матеріали сільськогосподарського призначення» відображаються саджанці, насіння й корми, отримані зі сторони, що використовуються для висаджування, посіву та відгодівлі тварин безпосередньо у господарстві.

А раніше замість «отримані зі сторони» зазначалося «(покупні й власного вирощування)».

Таким чином, саджанці, насіння і корми власного вирощування більше на субрахунку 208 не відображаються. Тепер їх слід обліковувати на субрахунку 27 чи 26.

Зменшення справедливої вартості на витрати на продаж

Згідно норм НП(С)БО 30 поточні, довгострокові, додаткові біологічні активи за загальним правилом оцінюються при первісному визнанні, на дату балансу за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Так само оцінюється сільгосппродукція при первісному визнанні.

Але згідно розглядуваних змін в НП(С)БО 30, в Інструкції № 291 замість поняття «витрати на місці продажу» вживається «витрати на продаж».

Згідно з оновленим п. 4 НП(С)БО 30 витрати на продаж — витрати, пов’язані з продажем біологічних активів і сільськогосподарської продукції (комісійні винагороди продавцям, брокерам, непрямі податки, що сплачуються при реалізації продукції тощо, за винятком фінансових витрат).

А попереднє поняття звучить інакше: витрати на місці продажу — витрати, пов’язані з продажем біологічних активів і сільськогосподарської продукції на активному ринку, зокрема комісійні винагороди продавцям, брокерам, непрямі податки, що сплачуються при реалізації продукції.

Активний ринок — ринок, якому притаманні такі умови (п. 4 НП(С)БО 8):

•    предмети, що продаються та купуються на цьому ринку, є однорідними;
•    у будь-який час можна знайти зацікавлених продавців і покупців;
•    інформація про ринкові ціни є загальнодоступною.

З наведеного визначення випливає, що активний ринок – це ринок біржовий. А відтак витрати на місці продажу – це ті, які виникають під час біржової торгівлі.

З наведеного також випливає, що якщо сільгосппідприємство несло якісь витрати на продаж не на активному ринку, такі витрати не повинні були зменшувати справедливу вартість з метою оцінки біологічних активів і сільгосппродукції.

Але тепер ситуація інша. Для оцінки біологічних активів і сільгосппродукції справедливу вартість потрібно зменшувати на будь-які комісійні винагороди продавцям, брокерам, непрямі податки, що сплачуються при реалізації продукції тощо, за винятком фінансових витрат.

Якщо сільгосппідприємство більше не контролює свої біологічні активи, сільгосппродукцію, чи повинне воно списувати їх з балансу?

Відповідно до норми п. 5 НП(С)БО 30, із змінами, внесеними Наказом № 119, біологічний актив та/або сільськогосподарська продукція визнаються активом, якщо підприємство контролює їх в результаті минулих подій, існує імовірність отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов’язаних з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Тобто, додалися слова щодо контролю.

З наведеного випливає, що якщо сільгосппідприємство втратило контроль над своїми активами, відсутні підстави вважати їх активами.

Але тут нагадаємо норми п. 8 розд. І Положення № 879 (Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене Наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. № 879):

• 1. Підприємства, що знаходяться на тимчасово окупованій території та/або на території проведення антитерористичної операції (або їх структурні підрозділи (відокремлене майно) перебувають на зазначених територіях), проводять інвентаризацію у випадках, обов’язкових для її проведення, тоді, коли стане можливим забезпечити безпечний та безперешкодний доступ уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов’язання та власний капітал цих підприємств.
• 2. Зазначені підприємства зобов’язані провести інвентаризацію станом на 01 число місяця, що настає за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації в бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.

Те саме написано в п. 12 Порядку № 419 (Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419). Окрім того, там зазначено, що у річній фінзвітності інформацію про активи, до яких неможливо забезпечити безпечний та безперешкодний доступ, та зобов’язання і власний капітал, які не можуть бути документально підтверджені через відсутність доступу до відповідних первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, відображають за даними бухгалтерського обліку.

Якщо читати норму п. 5 НП(С)БО 30 у зв’язці з нормами Положення № 879 і Порядку № 419, то навіть якщо сільгосппідприємство не контролює свої активи, воно не зможе їх списати до того моменту, допоки контроль не відновиться і не буде проведена інвентаризація.

Власне, такий самий висновок читаємо і в Листі ДПСУ від 05.05.2022 р. № 3781/7/99-00-04-01-03-07.

З іншого боку, можемо стверджувати, що норми Положення № 879 і Порядку № 419 суперечать п. 5 НП(С)БО 30. На наш погляд, втрата контролю вже сама по собі свідчить про наявність підстав для списання.

Але остаточну відповідь тут має дати Мінфін, адже згідно з ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік саме Мінфін здійснює в Україні регулювання питань методології бухобліку та фінзвітності.

Змінено оцінку біологічного активу при первісному визнанні

При первісному визнанні (придбанні, отриманні), при безоплатному отриманні, у тому числі як внесок до статутного капіталу, біологічні активи оцінюються за справедливою вартістю зменшеною на очікувані витрати на продаж, крім випадків, коли справедливу вартість достовірно визначити неможливо (див. п. 7, п. 8 НП(С)БО 30 у новій редакції).

І тільки якщо справедливу вартість визначити неможливо, біологічні активи при первісному визнанні зараховують на баланс за первісною вартістю, яка визначається відповідно до НП(С)БО 7 чи НП(С)БО 9.

До внесення змін біологічні активи при первісному визнанні оцінювалися за первісною вартістю.

Оцінка біологічних активів на дату балансу

У п. 11 НП(С)БО 30 зазначалося про можливість оцінки біологічних активів на дату балансу за первісною вартістю, якщо підприємство є платником податку на прибуток.

Завдяки внесеним змінам такої можливості вже немає.

За первісною вартістю біологічні активи тепер можна оцінювати тільки якщо неможливо достовірно визначити справедливу вартість.